INFORME
|
|
|
Faycatax es el Servicio de Asesoría
Tributaria del Bufete Facio & Cañas. Está integrado por especialistas en
materia tributaria con amplia experiencia en el campo. |
Problemática del Salario en
Especie en Costa Rica, su estimación, costos del régimen e indemnizaciones
laborales, un análisis comparativo con los países Centroamericanos y Panamá.
(Cuarta Parte) Federico J. Solís M. |
La primera parte de este informe tuvo como propósito el estudio de la naturaleza de diversas concesiones que comúnmente forman parte de esquemas o "paquetes" de beneficios elaborados por distintas empresas en el intento de atraer y retener mano de obra altamente calificada. Planteamos el difícil problema que encierra esta tarea: una modesta definición legal, acompañada de diversos pronunciamientos jurispudenciales y escasa doctrina nacional. No por ello la labor que nos planteamos pierde relevancia, ya que el tema de la naturaleza de los distintos rubros viene acompañado por fuertes consecuencias de índole económico y jurídico para toda empresa que opere en suelo costarricense. Para ello empleamos las primeras tres entregas de este trabajo en el desarrollo e investigación de distintas concesiones laborales muy utilizadas en el campo empresarial local, obteniendo resultados de distinto orden. En ciertos casos fue patente una naturaleza salarial de tipo retributivo, en otros extremos predominó una evidente liberalidad patronal y finalmente encontramos concesiones con una fuerte tendencia indemnizatoria.
Concluido satisfactoriamente este primer tema, analizaremos en esta cuarta y penúltima entrega la importancia que acompaña una adecuada cuantificación y estimación del valor monetario de los distintos extremos estudiados, por cuanto es frecuente que patronos omitan este aspecto, desconociendo las serias consecuencias que puede arrastrarle a la empresa. Para una mejor comprensión del tema procedimos a catalogar tres departamentos en los que los distintos extremos analizados pueden incidir de acuerdo a su naturaleza y estimación. Esta división comprende los siguientes sectores: a) la cuantificación y pago de derechos e indemnizaciones laborales; b) el costo del régimen de seguridad social; c) la retención del impuesto obtenido de las rentas percibidas por el trabajo personal.
1) Cuantificación y pago de derechos e indemnizaciones laborales:
Por derechos laborales nos
referimos al pago que por concepto de vacaciones contemplan los artículos 153 y
siguientes del Código de Trabajo, en lo sucesivo CT y adicionalmente el treceavo mes o Ley de
Aguinaldo en
La
trascendencia de nuestro estudio en este apartado consiste en que toda concesión
o beneficio de naturaleza retributiva debe emplearse para el cálculo y pago
de los derechos e indemnizaciones laborales a los que nos referimos en el párrafo
anterior. Esto último se desprende de la lectura de los artículos 30 inciso b),
31 y 157 del CT, así como del
artículo 2 de la ya citada ley No. 2412. Adicionalmente, este planteamiento ha
sido ratificado numerosas veces por
la jurisprudencia patria, sosteniendo que todo pago o renta en especie debe de incluirse en el calculo
de esos extremos. Indagando diversas resoluciones emitidas por
De las normas y
jurisprudencia citada resalta la importancia de una adecuada y correcta
cuantificación monetaria de aquellos extremos o beneficios que gocen de una
naturaleza salarial. A ello debemos de sumar que en aquellos casos en los que
el patrono no los haya cuantificado de previo, de surgir contención sobre el cálculo y pago de las prestaciones a las que nos hemos venido refiriendo en este apartado, nuestra legislación
laboral, por medio del párrafo tercero del artículo 166 del CT permite al juzgador
estimar las remuneraciones en especie en un
cincuenta por ciento (50%) del salario que perciba en dinero el trabajador. Lo anterior ha llevado a
la aplicación de una errónea línea jurisprudencial en donde se ha empleado una
interpretación literal de la norma en comentario, por lo que los jueces de trabajo
han calculado los extremos en un 50% de lo que el trabajador recibe en dinero,
sin tomar en cuenta principios como el de la sana critica o criterios mínimas
de racionabilidad y proporcionalidad (Resoluciones No. 693-91 del Tribunal
Superior de Trabajo Sec. Primera y 112-89, 293-97 de
1. Abogado Asociado al Bufete Facio & Cañas y miembro de FAYCATAX
2. El preaviso viene definido en el artículo 28 del Código de Trabajo y el auxilio de cesantía en el artículo 29 de ese mismo cuerpo de normas.
Otro aspecto de
importancia al calcular el monto de los distintos derechos e indemnizaciones es
un elemento de tipo temporal, comprendido en nuestra legislación laboral. A
manera de ejemplo tenemos que el inciso b)
del artículo 30 del CT prevé que el
cálculo del auxilio de cesantía y el preaviso se hará "tomando como base
el promedio de salarios devengados por el trabajador durante los últimos seis meses [...]" (el resaltado es
nuestro) Lo anterior significa que de haberse otorgado una concesión o beneficio
de tipo salarial fuera de ese plazo, quedaría necesariamente fuera del cálculo
de los extremos en comentario. (69-91 y
58-94 de
2)Costos del Régimen de Seguridad Social:
Mensualmente, todo patrono está obligado a
reportar su planilla a
Tipo de Aporte |
Porcentaje |
Invalidez, Vejez y Muerte (CCSS) |
4.75% |
Enfermedad y Maternidad (CCSS)5 |
9.25% |
Asignaciones Familiares6 |
5.00% |
Instituto Nacional de Aprendizaje (INA) |
2.00% |
Banco Popular y de Desarrollo Comunal |
0.50% |
Instituto Mixto de Ayuda Social (1MAS) 7 |
0.50% |
Total |
22.00% |
3. Ley Constitutiva de
4. Reglamento del Seguro de Invalidez, Vejez y Muerte, No. 6822, Artículo 33: "En cuanto a los ingresos por concepto de contribuciones regirán las siguientes disposiciones: a) en el caso de las asegurados obligatorios se cotizara un 7.50% sobre el total de los salarios devengados por cada trabajador, según los siguientes porcentajes: PATRONO, 4.75% de los salarios de sus trabajadores; TRABAJADOR, 2.50% de su salario; ESTADO COMO TAL, o.25% de los salarios de todos los trabajadores.
5. "Reglamento del Seguro de Salud, No. 7082, Artículo 62: "Las contribuciones al Seguro de Salud, serán las siguientes:
1. Sector asalariado:
a) Trabajadores: 5.50% de sus salarias.
b) Patronos: 9.25% de los salarios de sus trabajadores.
c) Estado como tal: 0.25% de los salarios de todos los trabajadores del país.
La deducción debe practicarse tanto sobre el monto ordinario del salario, como sobre las retribuciones extraordinarias o especiales incluyendo el salario en especie.
6. Ley de Desarrollo Social y Asignaciones
Familiares, No. 5662 de 23 de Diciembre de 1974,
reformado por Ley No. 7083 del
9 de setiembre de 1987: "El Fondo de Desarrollo Social y Asignaciones
Familiares se constituirá con los ingresos provenientes de la reforma de
8 Ley de Creación del Instituto Mixto de Ayuda Social,
No. 4760
de 4 de
mayo de 1971, reformada por ley No. 6443
del 23 de junio de 1980. Artículo 14: "Para
el cumplimiento de los fines que le fijaesta
ley, el IMAS tendrá los siguientes recursos: a) Un aporte de los patronos de la
empresa privada en general, correspondiente al medio por ciento mensual sobre las
remuneraciones, sean salarios o sueldos,
ordinarias o extraordinarios, que paguen a los trabajadores de sus respectivas actividades que estén empadronados en el INA
y el Seguro Social o en el Banco Popular y de Desarrollo Comunal. También.
están obligados a pagar el aporte, a que se refiere este inciso, las
instituciones autónomas del país, cuyos recursos no provengan del presupuesto
general de
El cálculo de las diferentes cuotas que ingrese el patrono debe hacerse utilizando como base todos los salarios o remuneraciones que pague a sus trabajadores. Lo anterior se desprende de la lectura de las diferentes normas legales y reglamentarias que decretan los diferentes aportes a los que está obligado todo empleador. De ahí que, necesariamente, y utilizando una línea de pensamiento similar a la que aplicamos en el punto anterior, deben de contabilizarse todos aquellos rubros, beneficios o concesiones que gocen de una naturaleza retributiva de carácter salarial.
Un punto
interesante es que el ya citado
artículo 3 de
Adicionalmente y según lo dispone el artículo 193
del CT11 ,todo patrono está obligado a asegurar a sus
empleados contra riesgos del trabajo, aportando para ello una prima que oscila
entre el 1.31% y el 5.85%, calculado sobre el salario bruto de cada
trabajador. El porcentaje dependerá del grado de riesgo de las labores que ejecute cada trabajador, debiendo el patrono
remitirse a
Finalmente el patrono
ejerce funciones de agente de retención, debiendo retener por concepto de cuota
del trabajador un porcentaje equivalente al 9% sobre la base del salario bruto
del empleado. Este aporte debe de ingresarse a
Tipo de aporte |
Porcentaje |
Seguro deSalud (CCSS ) |
5.50% |
Invalidez, Vejez y Muerte |
2.50% |
Banco Popular y de Desarrollo Comunal |
1:00% |
TOTAL |
9:00% |
El criterio utilizado para el cálculo de estas retenciones debe ser necesariamente el mismoempleado para los aportes patronales, por estar comprendidas en las mismas normas a las que nos referimos anteriormente.
3) Retención del impuesto obtenido de las rentas percibidas por el trabajo personal:
Este
impuesto se encuentra regulado en el Titulo II de
9
El Reglamento al Artículo 3ero de la ley Constitutiva de
10.
Este acuerdo fue publicado en
11. Código de Trabajo, Artículo 193: "Todo patrono, sea persona de Derecho Público o de Derecho Privado, está obligado a asegurar a sus trabajadores contra riesgos del trabajo, por medio del Instituto Nacional de Seguros,- según los artículos 4 y 18 del Código de Trabajo. La responsabilidad del patrono, en cuanto a asegurar contra riesgos del trabajo, subsiste aun en el caso de que el trabajador esté bajó la dirección de intermediarios, de quienes el patrono se valga para la ejecución o realización de los trabajos.
12.
Ley del Impuesto sobre
13. Los primeros tres incisos del artículo 32 de
"a) Sueldos, sobresueldos, salarios premios, bonificaciones, gratificaciones, comisiones, pagos por horas extraordinarias de trabajo, regalías y aguinaldos, siempre que sobrepasen lo establecido en el inciso b ) del artículo 30, que les paguen los patronos a los empleados por la prestación de servicios personales.
b) Dietas, gratificaciones y participaciones que reciban los ejecutivos, directores, consejeros y miembros de sociedades anónimas y otros entes jurídicos,
c ) Otros ingresos o 6eneficios similares a los mencionados en los incisos anteriores, incluyendo el salario en especie."
Monto del 1ngreso (Mensual) |
Tarifa |
0 -198,400.00 |
0% |
198,401- 298-200 |
10% |
Más de 298,200 |
15% |
Por otra parte, toda renta accesoria, incluida en los ya citados incisos b) y c) del artículo 32 de
Paralelamente, la propia ley dispone una serie de ingresos no sujetos al tributo. De la lista prevista en la ley podemos concluir que las sumas que reciba el trabajador en condición de indemnizaciones laborales, como auxilio de cesantía y pago de preaviso, no están sujetas a este impuesto; tampoco lo está el aguinaldo en el tanto no exceda del monto definido en la ley. No podemos decir lo mismo de otro derecho inherente a toda relación laboral como lo es plazo de vacaciones obligatorias, que por disposición del CT deben ser retribuidas a todos los empleados.
La
importancia y trascendencia de una correcta estimación y apreciación de las
rentas en especie por parte del patrono está en que la ley en comentario otorga a este
último los deberes y responsabilidades inherentes a
la figura que en doctrina se conoce como la del sustituto, término que en
nuestra legislación se asemeja a la del responsable. En efecto, el empleador funge como agente de
retención de este tributo pudiéndosele aplicar el régimen de responsabilidad
que dispone la propia ley en su artículo 44
así como la que dispone el artículo 24 del Código de
Normas y Procedimientos Tributarios (CNPT)." 15 Ello significa que de no realizar la retención el
patrono responde solidariamente con el trabajador, pero una vez efectuada la retención,
el trabajador queda. liberado de toda responsabilidad y será el
patrono el único responsable ante
Es importante resaltar que el párrafo final del artículo 32 de
Adicionalmente, todo ingreso
por parte del patrono fuera del plazo que para
el pago del tributo dispone la
ley estará sujeto a un interés de mora; de naturaleza compensatoria,
por lo que no exige actuación alguna por parte de
Finalmente, el patrono
podría incurrir en alguna de las sanciones penales que contempla el Título III del Código de Normas y Procedimientos Tributarios, recientemente
modificado por Ley No. 7900 del 3 de
agosto del año en curso. Entre
ellas podemos mencionar el recargo de morosidad, que podrá ser de un 1 %
mensual hasta llegar a un 20%, en
aquellos supuestos en los que el patrono
declaró correctamente pero ingreso fuera del plazo legal19; o de un 25%
de llegar a demostrarse una inexactitud en la declaración de retención, ya sea
porque el patrono no incluyó todas las retenciones que debieron de haberse
efectuado, por que no declaró las realizadas o por que las declaró con un monto
menor a lo que correspondía. 20 El recargo por morosidad podrá ser del 75% en aquellos casos en los que el patrono se valió de maniobras tendientes
a inducir en error a
Como si lo anterior fuera poco, de prevalecer el criterio hasta ahora
seguido por
Con este ejemplo llegamos al final de la cuarta y penúltima entrega de este informe. Esperamos haber dejado en manifiesto la trascendencia e importancia que para las empresas en general significa este tema, en especial la importancia de estimar y apreciar correctamente todo aquello que se refiere a renta en especie. En la última parte de este trabajo tendremos ocasión de comparar nuestro régimen de cargas sociales y de previsiones para el pago de derecho e indemnizaciones laborales con otros países Centroamericanos y Panamá.
14. El artículo 34 de la ley del Impuesto sobré lo Renta establece una serie de deducciones a titulo de crédito.
15: Ley del Impuesto sobre
Código
de Normas y Procedimientos Tributarios, artículo 24: "Efectuada la
retención o
percepción del tributo, el agente es el único responsable ante el Fisco para el
importe retenido o percibido; y si no realiza la retención o percepción,
responde solidariamente, salvo que pruebe ante
El agente es responsable ante él contribuyente por las retenciones efectuadas sin normas legales o. reglamentarias que las autoricen; y en tal caso el contribuyente puede repetir del agente las sumas retenidas indebidamente."
16. Sobre este tema puede el lector remitirse a TORREALBA, Adrián. Los Hechos Ilícitos Tributarios en el Derecho Costarricense. Centro de Estudios Tributarios.. 1997. p. 338 y ss.
17. CNPT, articulo 40..
18. CNPT articulo 57 reformado por Ley No: 7900 del 3 de agosto de 1999. 19. CNPT; artículo 806is .
20. CNPT, artículo 81
21. CNPT artículo 81 ,
22. Sobre este tema puede estudiarse el Informe de FAYCATAX, No. 24de.Julio de 1998.
»Descriptor: salario en especie; derechos laborales; cargas sociales
»Revista Tributaria: 77-1999